03.05.2004 г.
Тема управленческого учета и его отличий от учета бухгалтерского является одной из самых обсуждаемых в последние годы. При этом порой создается впечатление, что они рассматриваются как два полюса, как некие антагонисты, и все что не является учетом бухгалтерским, автоматически относится к учету управленческому.
Например, бухгалтерский учет считается медленным, поскольку отчеты выдаются к двадцатым числам следующего месяца, а управленческий должен быть быстрым; бухгалтерский учет жестко привязан к документам, а в управленческом информация о тех или иных событиях должна вноситься даже при отсутствии документов. Наконец, бухгалтерский учет стандартный, поскольку регламентируется законодательством, а управленческий на каждом предприятии может быть построен по-своему, с учетом конкретной ситуации.
Прежде всего, следует сказать, что все это лишь второстепенные, внешние различия. Главное же состоит в том, что кроме двух названных есть и другие виды учета, каждый из которых имеет свою специфику в плане постановки и автоматизации.
ЧТО СЧИТАЕТ БУХГАЛТЕРИЯ?
На самом деле, даже то, что сегодня называется бухгалтерским учетом, таковым в большинстве случаев не является. Вместо него и под его именем ведется другой вид учета, а именно — налоговый.
Чтобы убедиться в этом, достаточно посмотреть, что является конечным результатом работы бухгалтеров. Как правило, это отчеты в налоговую инспекцию.
В соседней России эту проблему уже осознали и официально разделили налоговый и бухгалтерский учет как два самостоятельных вида деятельности. У нас к этому еще пока только готовятся, но на рынке уже появляются компьютерные программы для ведения настоящего бухгалтерского учета.
ГЛАВНЫЙ СМЫСЛ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА
Разные виды учета решают разные задачи. Так, налоговый учет, как уже было сказано, предназначен для расчета налоговых платежей.
В свою очередь, главной задачей истинного бухгалтерского учета является оценка стоимости предприятия. Так же, как и в эпоху Возрождения, когда Лука Паччоли придумал двойную запись, и когда венецианские купцы записывали в бухгалтерских книгах свои товары, корабли, склады и т.д., так и сегодня современные предприятия ведут учет своих капиталов.
Ведь что представляет собой, по сути дела, такая важная для бухгалтерии вещь как план счетов? — Не что иное, как унифицированный перечень различных форм собственности, которыми обладает предприятие. В одном случае это денежные средства, в другом — это товары, в третьем — помещения, оборудование и т.д. Здесь же и разные формы собственности по фактическому месту и времени их нахождения, например, денежные средства, которые клиенты должны предприятию за отгруженные товары, либо наоборот, которые предприятие должно своим поставщикам.
Все это детально расписано, классифицировано и пронумеровано. Но в основе лежит ответ на главный вопрос — сколько стоит это предприятие? И конечный бухгалтерский документ, которым является баланс, показывает именно эту цифру — какова стоимость капитала, различных видов собственности, общая сумма всех ценностей предприятия.
ОПЕРАТИВНЫЙ УЧЕТ И ЕГО ОСНОВНЫЕ ОСОБЕННОСТИ
В свою очередь, то, что обычно называют управленческим учетом также неоднородно, и здесь можно выделить как минимум еще одну специфическую область — оперативный учет.
Его отличительной особенностью по сравнению с традиционным "бухгалтерским" учетом является именно "оперативность", т.е. быстрота, скорость, отражение текущего положения вещей. Наиболее характерными примерами здесь являются учет на складе и торговый учет в отделах продаж, сбыта и т.д.
Главной задачей складского учета является показ остатков товаров. В свою очередь главной задачей торгового учета является текущее сопровождение процесса продаж. В конечном итоге торговый учет должен показать состояние взаиморасчетов с клиентами.
Еще одной общей особенностью, отличающей оперативный учет, в частности, складской и торговый, от бухгалтерского, который оперирует главным образом суммовыми показателями (оценка стоимости), является большее внимание к количественным данным. Отсюда, такие термины как "количественный учет", учет "в натуральном выражении" и т.д.
СПЕЦИФИКА УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА
Специфика управленческого учета состоит в том, что он, с одной стороны, так или иначе, использует все имеющиеся данные, в том числе и налоговые, и бухгалтерские, и оперативные.
Но есть и некоторые специфические задачи, и соответствующие особенности, именно управленческого учета.
- ЦЕЛОСТНЫЙ АНАЛИЗ Первая из них — это целостный анализ ситуации. Возвращаясь для сравнения к оперативному учету, следует отметить, что он обладает еще одной особенностью, которая также ассоциируется с его названием, а именно — "операционностью". Иначе говоря, это работа с отдельными, конкретными операциями. Например, главной задачей менеджера отдела продаж (в других случаях он может называться специалистом отдела сбыта и т.д.) является работа с клиентами. Он должен принять заказ, выполнить его (отгрузить товары, оказать услуги), получить оплату и оформить документы. В этом процессе головной болью обычно является клиентская задолженность, длительный и изнурительный процесс сверки данных и выяснения, кто кому, чего и сколько должен. При этом менеджера интересует конкретный клиент и конкретная информация по данному отдельному клиенту. Та же проблема с точки зрения управленческого учета и управленческого анализа выглядит иначе. Руководителя отдела продаж или руководителя предприятия интересует уже не только информация по какому-то отдельному клиенту, но и общая информация в целом. Например, сколько всего таких должников за отчетный период, какова их доля в общей клиентской массе, какова доля их долгов в денежном выражении по отношению к общему объему продаж и т.д. То же можно сказать и в отношении деления клиентов на постоянных и новых, чему сейчас уделяется много внимания в CRM-технологиях. На уровне менеджера не так важно, какой это клиент — новый или постоянный. В текущей, оперативной деятельности главное быстро и качественно обеспечить сам процесс продажи. А вот руководителя уже должно волновать соотношение между постоянными и новыми клиентами в целом и в разных измерениях — по общему количеству клиентов в той и другой группах, по объемам их продаж, по динамике прихода и отсева и т.д. Такой целостный анализ неизбежно порождает ряд вопросов, именно управленческого характера. В частности, как следует оценивать полученные цифры, много это или мало, хорошо или плохо, как должно быть, следует ли принимать меры по исправлению ситуации, либо она находится в допустимых пределах и т.д.
- АНАЛИЗ "СЕГОДНЯ — ВЧЕРА — ЗАВТРА" И в бухгалтерском, и в оперативном учете основное внимание уделяется информации текущего периода, и очень редко используются предыдущие данные. И действительно, лишь в каких-то исключительных случаях могут потребоваться данные по остаткам на складе три месяца назад, или задолженность определенного клиента в прошлом году. Более того, по самой своей природе эти виды учета статичны, нацелены на оценку именно состояния, которая привязывается к определенной дате. В отличие от них управленческий учет — это учет динамический, его в большей мере интересует именно движение, динамика, изменения. Например, в ходе оценки итогов работы предприятия за определенный период, так или иначе, напрашивается сравнение с предыдущими данными. Например, увеличился ли объем продаж, либо он остался на прежнем уровне, либо он падает и надо срочно принимать какие-то меры и т.д. Отсюда неизбежно вытекает и третье измерение управленческого учета — прогнозирование будущего. А именно, от анализа того, что есть "сегодня" — через сравнение с тем, что было "вчера" — к прогнозированию того, что будет "завтра".
- УПРАВЛЕНИЕ ПРОЦЕССОМ Целостный анализ ситуации и анализ по принципу "сегодня — вчера — завтра" создают платформу для целенаправленного планирования и управления основными бизнес-процессами предприятия. Не будет, наверное, большим откровением сказать, что работа тех же отделов продаж, сбыта, на многих предприятиях в силу тех или иных причин представляет собой процесс главным образом реагирования на события, а не управления ими. И наоборот, использование даже простой процедуры составления плана так называемых "потенциальных продаж" резко повышает эффективность и управляемость текущей работы с клиентами. В этом случае информация о результатах деятельности появляется, по сути дела, не по окончании отчетного периода, а еще до его начала. И очень важно, что подобная плановая информация активно используется для управления текущим процессом продаж, где каждая конкретная сделка расписана буквально по датам, что, в свою очередь, позволяет не только отслеживать и сравнивать между собой плановые и фактические показатели, но и принимать, при необходимости, какие-то упреждающие действия, причем еще до наступления соответствующего события.
УРОВНИ АВТОМАТИЗАЦИИ
Исторически сложилось так, что первоначально на предприятиях автоматизировались именно бухгалтерские задачи, затем наступила очередь задач оперативного учета.
И лишь в последние годы и разработчики программного обеспечения, и пользователи программ на предприятиях, все чаще говорят об учете управленческом.
Общая последовательность стадий автоматизации и их краткие содержательные характеристики представлены на Рисунке.
Рисунок: Уровни автоматизации предприятия
УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ КАК СИСТЕМА
Как уже говорилось выше, управленческий учет включает в себя данные предыдущих уровней — бухгалтерского, оперативного и т.д.
Вместе с тем, это не означает, что достаточно "сложить" вместе различные виды учета, чтобы получить учет управленческий. Таким подходом грешат в последнее время некоторые отечественные разработчики программного обеспечения, которые, выпустив модули для автоматизации бухгалтерии, склада, торговли, производства, кадров и др., начинают называть свои программные комплексы системами управления предприятием.
На самом деле из общих законов развития систем известно, что система не есть сумма ее частей. В каждой системе есть свой системообразующий фактор, "главное звено в цепи", которое определяет собой основные характеристики этой системы.
Поэтому, получая информацию из бухгалтерии, склада и отдела кадров мы еще не имеем систему управления как таковую. Вопрос в том, как используются эти виды информации, а в более широком смысле, как они соотносятся между собой и для чего нужны подобные данные.
Наконец, чисто технологически, управленческий учет может, с одной стороны, использовать те же первичные данные, что и другие виды учета, но при этом, интерпретировать их по-своему, а с другой — иметь и свою собственную, отдельную базу исходной информации.
ПРОГНОЗ РАЗВИТИЯ
На сегодняшний день низовые уровни учета — бухгалтерский и оперативный — определяют собой содержание и возможности учета управленческого, поскольку предоставляют для него базовую информацию.
Но уже в ближайшем будущем неизбежно появление систем автоматизации, которые изначально будут строиться по принципу "сверху — вниз", т.е. от конечных задач управления предприятием к автоматизации текущих вопросов оперативной деятельности.
Сергей Дмитриев
